Társasági adó 2017. Faragjunk az adóalapból! (6.)

Benjamin Franklin: „Semmi sem biztos a világon, csak a halál és az adó.”

Így van! És ez az oka annak, hogy az átgondolt adótervezésre mindig szükség lesz!

Cikkem előző részeiben már megvizsgáltuk az anyagjellegű költségek néhány „különösen veszélyes” elemét, de a szállítási költségek sem maradhatnak ki a sorból.

Ezek helye az igénybe vett szolgáltatások között van. Az üzemi, üzleti eredményt e tételek csökkentik (feltételezve persze, hogy a társaság vállalkozási tevékenységével összefüggésben merült fel a költség).

Az is lehet, hogy a szállítási költség a beszerzett készlet értékét növeli – és így az anyagköltség, az eladott áruk beszerzési költségének részeként az iparűzési adó alapját is befolyásolja.

A körülmények függvényében mindkét elszámolás – igénybe vett szolgáltatás vagy a készlet, esetleg a tárgyi eszköz bekerülési értékének része – helyes.

Például, a Gyártó Kft alapanyagot rendelt, amelyet a kereskedő szállított a cég telephelyére. Az anyagról kiállított számlán külön tételben szerepel a szállítás díja.
Szeretnék ez utóbbi tételt az anyagköltség részeként elszámolni és ezzel faragni az iparűzési adóból. Mi szükséges ehhez?

A számviteli törvény szerint (Szt. 47. §-a (1) bekezdése) az eszköz bekerülési (beszerzési) értéke magában foglalja az eszköz beszerzésével, a raktárba történt beszállításával kapcsolatban felmerült szállítási és rakodási tevékenység ellenértékét, díjait, feltéve hogy azok az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tételek.

Amennyiben ez utóbbi kitételnek megfelel az ügylet, még nem dőlhetünk hátra elégedetten, van még némi papírmunka (nevezhetném előkészítő munkának is, majd látni fogják, miért!).

Az, hogy az anyagok bekerülési (beszerzési) értékének része a szállítási és rakodási költség, egy számvitel-politikai döntés, amit ennek megfelelően a cégnek rögzítenie kell a számviteli politikájában. Továbbá az értékelési szabályzatában is be kell mutatnia azt a módszert és nyilvántartási módot, ahogyan a szállítási és rakodási költségeket konkrét anyaghoz (anyagelemhez) hozzárendeli.

Ez nem jelent túl nagy kihívást a vállalkozás számára, ha egy fuvareszközön csak egyfajta, egyféle minőségű anyag van, és van egyedi eszközönkénti készletnyilvántartás: a készlet értékét növelően könyvelendő a szállítási és rakodási költség.

Ha többfajta vagy eltérő minőségű anyagot szereztek be, akkor már izgalmasabb a feladat. Az értékelési szabályzatban előírt módszer és az azt alátámasztó bizonylatok figyelembevételével kell a szóban forgó költségeket hozzárendelni az egyes készletelemekhez, valamint az elkülönített nyilvántartásba is ennek megfelelően kell az egyes tételeket felvezetni.
A költség felosztására nincs kötelező, vagy bármely vállalkozásnál egy az egyben alkalmazható szabály, mivel minden termék sajátos tulajdonságokkal rendelkezik. Ezért minden cégnek ki kell dolgoznia a saját módszerét, amit – a fentiek szerint- rögzít a számviteli politikájában, értékelési szabályzatában. Lényeges, hogy ami e szabályzatban szerepel, azt alkalmazza a vállalkozás a gyakorlatban is. (Sok bírság forrása volt már a szabályzat és a gyakorlat közötti ellentét, még akkor is, ha önmagában mindkettő szabályos volt.)
Lehetséges megoldás a költség felosztására, ha a szállítási költséget értékarányosan cikkszámokra osztjuk fel. Igaz, ez a módszer nem mindig a valóságot tükrözi – a fuvarköltség számításának meghatározó eleme a szállítandó súly, darabszám, térfogat, ami ugye nem minden készletelemnél azonos -, de számvitelileg még hozhat megfelelő eredményt.
Például akkor, ha a termék fizikai tulajdonsága arányos az értékével, vagy a termékek súlya, térfogata és értéke nagyon változatos, ami a gyakorlatban lehetetlenné tenné minden egyes készletelemnél a szállított súly szerinti költségfelosztást, úgy az értékarányos megosztás kínálkozik ésszerű eljárásként.
Kérdés, hogy ezt a felosztást minden egyes beszerzési számla kézhezvételekor el kell-e végezni, vagy elegendő-e időszakonként, akár egy évet is meghatározva intervallumként.
Ráadásul az sem ritka, hogy a szállítási költséget külön számla rögzíti.
A megoldás a társaság által alkalmazott nyilvántartástól – könyvelési rendszertől- függ.
Ugyanis az a helyzet a gyakoribb – és természetesen egyben bonyolultabb is -, hogy a szállításról szóló számla szerinti költség több, adott esetben akár nagyon sok cikkszámhoz kapcsolódik. A szállítmányozó – és ez akkor is érvényes, ha a kereskedő végzi a szállítást - a szállítmány egészére adja meg a szolgáltatás árát, termékenkénti megbontást nem ad erről, és ez nem is várható el tőle.
Egy külön számlázott szállítási költséget akkor tudunk egyszerűen a készletre könyvelni (a beszerzési érték részeként), ha a könyvelési program tudja e tételeket rögzíteni cikkszámokra a készletnyilvántartásban annak ellenére, hogy értékadat van, de ahhoz nem kapcsolódik fizikai mennyiségi adat.
Ha a vállalkozás könyvelési rendszere képes erre, akkor számlánként is el lehet végezni a költségfelosztást. Egyéb esetben év végére is maradhat ez a munka, például az iparűzési adóalap számítását megelőző feladatként. (A számítások egy excel táblában is elvégezhetők és nyilvántarthatók.)
Nézzük meg az említett módszert a gyakorlatban is!
Tegyük fel, hogy a Gyártó Kft nyitó alapanyag készletének értéke 2 millió forint, a tárgyévi beszerzés 30 millió forint, a záró készlet a mérleg-fordulónapon 4 millió forint. Az adatok összevetéséből kiderül, hogy a cég tárgyévi anyagfelhasználása 28 millió forint volt. A beszerzések tárgyévi szállítási költsége 6 millió forint volt.
A gyártásra jutó szállítási költség 6.000 eFt x (28.000 eFt/30.000 eFt)=5.600 eFt. A szállítási költségből ennyi az anyagfelhasználás költségét növeli, míg a maradék 400 eFt a záró készlet értékét emeli.
A 400 eFt költség cikkszámokhoz való hozzárendelése a záró készlet esetében is arányosítást jelent: itt az arányszám egy adott készletféleség egyedi beszerzési értékének és a tárgyévi összes beszerzésének a hányadosa.
A számviteli törvény megadja a lehetőségét annak, hogy minden vállalkozás eldöntheti, hogy a készletszámlákat év közben folyamatosan vezeti-e, vagy sem.
Abban az esetben, ha a készletnyilvántartást év közben folyamatosan vezetik, és a könyvelési rendszer képes arra, hogy a cikkszámokra szétosztott fuvarköltséget analitikusan is könyvelje, úgy a szállítási költség számlája közvetlenül az érintett készlet számlára rögzíthető, a szállító számlával szemben.
Ekkor ezzel további munka nincs, mivel a könyvelési program a szállítási költséget is figyelembe véve állapítja meg a készlet értékét - FIFO vagy átlagár módszerrel -, ennek köszönhetően a készlet felhasználásakor az arányos szállítási költség elszámolása is megtörténik az anyagköltségben (vagy az ELÁBÉ-ban).
Ez azonban olyan összetett informatikai hátteret feltételez, amely jellemzően csak nagy vállalkozásoknál elérhető.
„Hova álljanak akkor a belgák”, azaz mit tehetnek a szerényebb informatikai megoldásokkal beérni kénytelen, pici cégek az ügyben?
Nekik több – de még elviselhető terhet jelentő - időt kell áldozniuk a feladatra. Esetükben fordítva kell ülni a lovon, azaz visszafelé kell számolniuk. Ez azt jelenti, hogy a költségelszámolással kezdik és azok utólagos felosztásával végzik a munkát:
- év közben az összes fuvarköltséget anyagköltségként (vagy ELÁBÉ-ként) számolják el, majd
- év végén a készletre jutó szállítási költséggel helyesbítik az elszámolást: a már elszámolt anyagköltséget (vagy ELÁBÉ-t) csökkentik, visszakönyvelik a készletre.
A kisvállalkozások sokszor nem vezetnek év közben készletnyilvántartást. Ugyanakkor a vételáron túlmenően a járulékos költségek elsődlegesen úgy vehetőek számításba, mint a készletértéket növelő tételek. A készlet felhasználása számolható el – az iparűzési adó kapcsán is érdekes - anyagköltségként (ELÁBÉ-ként). Ha nincs készletnyilvántartás, az anyagköltségként való elszámoláshoz akkor is kell egy olyan nyilvántartás, amelyből egyértelműen megállapítható a mérleg-fordulónapon meglévő készlethez egyedileg hozzákapcsolható járulékos költségek összege. Ez lehet a már említett excel tábla is, a fenti „visszaszámlálás” alkalmazásával.
Ha szállítási költségről beszélünk, akkor gondoljunk a külföldről, akár a Közösségen kívüli, ún. harmadik államokból történő anyag- és árubeszerzésre is!
Ezekben az esetekben a szállítási költség mellett felmerülhet még vámköltség, és általában – a belföldi beszerzések kapcsán is - termékdíj, biztosítási díj, egyéb hatósági díjak és különféle illetékek.
E tételekre is igaz, hogy a készlet beszerzéshez egyértelműen hozzárendelhetőek, és részét képezik a beszerzési értékének. Továbbá a hitel, a raktárba történő beszállításig felmerült kamat is a beszerzési érték részét képezi, feltéve, hogy ezek egyértelműen hozzákapcsolhatóak az adott készlet beszerzéséhez. Ezek is jelentős ráfordításokat jelenthetnek nagyobb értékű, vagy távolról – mondjuk az USA-ból, Ausztráliából, Kínából – beszerzett készletek esetében.
A bizományosi ügyletek számvitelét általánosságban e keretek között nem vizsgáljuk, de a bizományosnak a készletbeszerzéshez kapcsolódóan fizetett díjakat a készlet értékét növelő tételek között meg kell említeni.
A bizományosi tevékenységet, mint szolgáltatást a számviteli törvény a megrendelőnél az igénybe vett szolgáltatások közé sorolja. Viszont bizományosi szerződés nem csak értékesítésre, de vételre is köthető. Ez utóbbi esetben a bizományos által számlázott díjat (bizományosi jutalékot) a megbízó vevő az ilyen módon beszerzett eszköz bekerülési értékében figyelembe veheti. Ez esetben is feltétel, hogy e tétel közvetlenül hozzákapcsolható legyen a beszerzett eszközhöz (Szt.47.§.(1) bekezdése)

Ha valamilyen okból a bekerülési értékben e tétel nem vehető figyelembe, akkor az anyagjellegű ráfordítások között kell könyvelni (Szt. 78.§. (3) bekezdése).
Arra is van példa, hogy a felek a bizományosi szerződésben nem kötnek ki díjat, a bizományosi munka ellenértékét a két ár közötti különbözet jelenti. Erre a számviteli törvény külön előírást nem ad. Ezért a bizományosnál az árubeszerzésre és az értékesítésre vonatkozó általános szabályokat (47.§., 72.§. (1)-(2) bekezdése, 78.§. (5) bekezdése) kell alkalmazni.
A megbízó a bizományos számlája szerinti – a teljes eszközértéket is tartalmazó – összeget számolja el beszerzésként.

A folytatásban a bérleti díjakat nézzük meg közelebbről, és terítékre kerülnek az egyéb szolgáltatások is, valamint – az iparűzési adóra is gondolva – a közvetített szolgáltatások is terítékre kerülnek.